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PANDEMIA COVID-19: IMPUESTOS ESTATALES. ASPECTOS FISCALES DE LA NORMATIVA APROBADA.

 

1. Principal normativa considerada.

1. Real Decreto – ley 6/2020, de 10 de marzo, por el que adoptan determinadas medidas urgentes en el ámbito económico y para la protección de la salud.
2. Real Decreto – ley 7/2020, de 12 de marzo, por el que se adoptan medidas urgentes para responder al impacto económico del COVID-19.
3. Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, por el que se declara el estado de alarma para la gestión de la situación de crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19.
4. Real Decreto – ley, de 17 de marzo, de medidas urgentes extraordinarias para hacer frente al impacto económico y social del COVID-19.
5. Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
6. Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación.
7. Ley 39/2015, de 1 de octubre, del procedimiento administrativo común de las Administraciones Públicas.

2. Aspectos fiscales relevantes a tener en cuenta.

1. 1. Cuestión previa.

En ejecución de lo establecido en el Real Decreto 463/2020 por el que se declara el estado de alarma, la atención presencial en las oficinas de la Agencia Tributaria ha sido suspendida. En el ámbito aduanero y de impuestos especiales aquella ha dictado la instrucción NI DTORA 1/2020, de 6 de marzo, en la que se establece, principalmente, que las actividades del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales se realizarán de forma remota, manteniendo la presencia física necesaria para la prestación de los servicios de despacho aduanero y de viajeros, previéndose determinadas especialidades para las Delegaciones Especiales de tramitación administrativa en el ámbito del comercio exterior y de los impuestos especiales.

1. 2. Aspectos fiscales más relevantes.

Las cuestiones fiscales derivadas del estado de alarma están reguladas, esencialmente, en los Reales Decretos – ley 7/2020 y 8/2020, siendo los aspectos más relevantes el aplazamiento de las deudas tributarias y la suspensión de plazos.

1. 1. 1. Aplazamiento de deudas tributarias.

No se establece una moratoria fiscal general, por lo que los impuestos estatales se siguen devengando y existe obligación de seguir satisfaciéndolos. No existe suspensión de la presentación de declaraciones – liquidaciones (incluidas las informativas, como el 720) y autoliquidaciones para ninguno de los impuestos gestionados por el Estado. Las medidas, pues, no afectan a los tributos cedidos a las Comunidades Autónomas.

Lo que sí se establece es la posibilidad de aplazar el ingreso de la deuda tributaria de todas aquellas declaraciones – liquidaciones y autoliquidaciones a presentar e ingresar desde el 12 de marzo de 2020 y hasta el 30 de mayo de 2020, ambos inclusive.

1. Ámbito del aplazamiento de deuda tributaria:

El de las competencias de la Administración tributaria del Estado: IVA, IRPF, Impuesto sobre la Renta de no Residentes, Impuesto sobre Sociedades e impuestos especiales, esencialmente.

2. ¿Quién puede beneficiarse del aplazamiento?

PYMES y autónomos. No afecta, pues, a las personas físicas que no tengan la condición de autónomo^[1].

3. ¿A qué ingresos de deudas tributarias se aplica el aplazamiento?

Al ingreso de las deudas tributarias correspondientes a declaraciones – liquidaciones y autoliquidaciones de los referidos impuestos cuyo plazo de presentación e ingreso finalice desde el día 12 de marzo de 2020 hasta el día 30 de mayo de 2020, ambos inclusive.

También se aplica a los ingresos de las retenciones, ingresos a cuenta, repercusiones del IVA y los pagos fraccionados del Impuesto sobre Sociedades: Retenciones e ingresos a cuenta: modelos 111, 115 y 123 - Pagos fraccionados del IRPF: modelos 130 y 131 – Pagos a cuenta del Impuesto de Sociedades: modelo 202 – Declaración trimestral de IVA: modelo 303.

 

A mi entender, el ingreso correspondiente al ingreso de la cuota de la declaración de la declaración anual del IRPF (modelo 100) no quedaría cubierto por el paraguas del aplazamiento “suave” previsto en el Real Decreto – ley 7/2020. Esencialmente por un motivo. En dicha norma se establece que, se concederá el aplazamiento “suave” del ingreso de la deuda tributaria correspondiente a todas aquellas declaraciones – liquidaciones y autoliquidaciones de los impuestos antes indicados, cuyo plazo de presentación e ingreso finalice desde el día 12 de marzo de 2020 hasta el día 30 de mayo de 2020, ambos inclusive. En el caso de la declaración anual del IRPF, el plazo de presentación e ingreso (de las declaraciones a ingresar, lógicamente) finaliza el 30 de junio de 2020, por lo que el aplazamiento/fraccionamiento “suave” no sería de aplicación.

 

No obstante, sí puede plantearse un aplazamiento/fraccionamiento de la cuota por la vía “normal”, establecida en el Ley General Tributaria y el Reglamento General de Recaudación.

En este sentido, existen dos vías:

• • En primer lugar, el ingreso de la cuota resultante de la autoliquidación se podrá fraccionar, sin interés o recargo alguno, en dos partes: la primera, del 60 por 100, en el momento de presentar la declaración, y la segunda, del 40 por 100 restante, el 5 de noviembre de 2020.

• • Sin perjuicio de lo anterior, cabe la posibilidad de aplazamiento o fraccionamiento del pago prevista en el artículo 65 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y desarrollado en los artículos 44 y siguientes del Reglamento General de Recaudación. Esto es, cabrá solicitar el fraccionamiento/aplazamiento del pago de la cuota del IRPF hasta 30.000,00.- € sin garantías, pero con intereses, y en cuantía superior, con intereses y aportación de garantías.

Tampoco entra en el ámbito de dicho aplazamiento “suave” la cuota correspondiente al impuesto sobre el patrimonio del ejercicio 2019, si bien cabría la posibilidad de aplazamiento o fraccionamiento del pago prevista en el artículo 65 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, como en el caso del IRPF, antes referida.

4. Forma del aplazamiento:

Debe solicitarse expresamente y de forma telemática, toda vez que las oficinas de la AEAT están cerradas al público. Por tanto, el aplazamiento no es automático, sino rogado. Ahora bien, una vez solicitado, sí será automáticamente concedido si se cumplen los requisitos generales para acceder al aplazamiento.

Al efecto, la AEAT ha publicado en su web unas instrucciones, que califica de provisionales a fin de poder proceder a solicitar telemáticamente la suspensión del ingreso de las deudas tributarias:

Link instrucciones provisionales AEAT para la petición telemática del aplazamiento

5. Características del aplazamiento.

El aplazamiento del ingreso de la deuda tributaria pueden solicitarlo todos los obligados tributarios cuyo volumen de operaciones fuese inferior a 6.010.121,05.- € en el año 2019. Esto es, el aplazamiento solo afecta a PYMES y autónomos.

 

Podrán aplazarse las deudas que no excedan de 30.000,00.- €, sin necesidad de aportar garantía.

 

El aplazamiento será de 6 meses y no devengará interés de demora (3,75%) durante los primeros tres meses del aplazamiento. Sí aplica intereses los últimos tres meses del referido plazo de seis.

 

Entiendo que el aplazamiento será automático y sin necesidad de aportar garantías si lo solicita el obligado tributario cuyo volumen de negocios sea inferior al indicado anteriormente y si la deuda tributaria no excede de 30.000,00.- €. El requisito de la cuantía supone que, tal y como establece la Orden HAP/2178/2015, el límite máximo de las deudas tributarias a aplazar no puede ser superior, en conjunto, a 30.000 euros, computándose al efecto los aplazamientos que ya tuviera concedidos el obligado tributario.

 

Como particularidad se señala que, siguiendo las instrucciones provisionales dictadas por la AEAT, antes referidas, a fecha de hoy, la petición de aplazamiento la debe formular el obligado tributario y la concede la AEAT por plazo único de seis meses, sin perjuicio de que el primero obtenga carta de pago en periodo inferior a los seis meses para proceder a saldar la deuda.

 

Finalmente, nada impide la formulación de solicitud de aplazamiento por cuantía superior con aportación de garantías, cumpliéndose los requisitos establecidos en la norma fiscal.

6. Ejemplo de coste del aplazamiento (fuente: AEAT):

Una autoliquidación a ingresar con una cuota de 25.000 euros. Con el RD-ley 7/2020, se concede aplazamiento a 6 meses, de los cuales no se devengan intereses los tres primeros.

• Con RD-ley 7/2020: La suma a ingresar será de 25.000,00.- € si se paga dentro de los tres primeros meses.

Sin RD-ley 7/2020. La suma a ingresar sería de 25.233,09.- €, intereses incluidos, si se pagara a los tres meses.

• Con RD-ley 7/2020: Si se paga a los cuatro meses, la cantidad a satisfacer será de 25.078,13.- €, intereses incluidos.

Sin RD-ley 7/2020: La cantidad a ingresar hubiera sido de 25.312,50.- €, intereses incluidos, si se pagara a los cuatro meses.

• Con RD-ley 7/2020: Si se pagara a los cinco meses, la suma a satisfacer será de 25.156,25.- €, intereses incluidos.

Sin RD-ley 7/2020: La suma a satisfacer hubiera sido de 25.391,91.- €, intereses incluidos, si se pagara a los cinco meses.

• Con RD-ley 7/2020: Si se pagara al vencimiento del aplazamiento (seis meses), la suma a satisfacer será de 25.234,38.- €, intereses incluidos.

Sin RD-ley 7/2020: La suma a satisfacer hubiera sido de 25.468,75.- €, intereses incluidos, si se pagara a los seis meses.

1. 1. 2. Plazos suspendidos.

1. Consideración previa:

De conformidad con el apartado 6 de la Disposición Adicional Tercera del Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, la suspensión de los términos y la interrupción de los plazos administrativos a que se hace referencia en el apartado primero de dicha Disposición Adicional Tercera no será de aplicación a los plazos tributarios^[2].

 

Por otro lado, de conformidad con lo dispuesto en la Disposición Adicional Novena del Real Decreto -ley 8/2020, a los plazos previstos en él no les será de aplicación la suspensión de los plazos administrativos prevista en la Disposición Adicional Tercera del Real Decreto 463/2020, antes referido.

 

La redacción de las citadas Disposiciones Adicionales genera un conflicto de interpretación, pues, no es lo mismo la suspensión de los términos, que la suspensión de los plazos (pues término y plazo no es los mismo) o que interrupción de los plazos.

 

Suspensión, comporta el paro del cómputo de los plazos, para su reanudación, allí dónde se quedó, en el momento en el que se levante el motivo de la suspensión, sin que el contador se ponga a cero. Interrupción supone que el plazo (o, en su caso el término) no ha corrido y debe iniciarse su cómputo desde cero, una vez sucedido el acontecimiento que motiva la suspensión.

La confusión en la norma parece clara.

 

Con todo, de la interpretación conjunta de ambas Disposiciones Adicionales, se llega a la conclusión inicial que, en el ámbito tributario, serían de aplicación las disposiciones contenidas en el Real Decreto – ley 8/2020, norma con rango de ley, no las previstas en el Real Decreto 463/2020.

Esto es, se aplicaría el artículo 33 del Real Decreto – ley 8/2020 y la Disposición transitoria tercera de la misma norma, estableciéndose en la esta última que, lo dispuesto en el referido artículo 33 será de aplicación a los procedimientos cuya tramitación se hubiere iniciado con anterioridad a la entrada en vigor del citador Real Decreto – ley, que se produjo el 18 de marzo de 2020.

2. Suspensión de plazos en el ámbito tributario (artículo 33 del Real Decreto – ley 8/2020.

1. Para procedimientos que no hayan concluido el 18 del marzo de 2020 se ampliará el plazo hasta el día 30 de abril de 2020 para:

• Plazos de pago de las deudas tributaria por los referidos impuestos que se encuentren en periodo voluntario o ejecutivo de pago.
• Los vencimientos de los plazos y fracciones de los acuerdos de aplazamiento y fraccionamiento concedidos.
• Los plazos relacionados con el desarrollo de subastas y adjudicaciones de bienes.
• Plazos para atender requerimientos, diligencias de embargos y solicitudes de información con trascendencia tributaria, y para formular alegaciones ante actos de apertura de dichos trámites o el trámite de audiencia, dictados en procedimientos de aplicación de los tributos, sancionadores o de declaración de nulidad, devolución de ingresos indebidos, rectificación de errores materiales y de revocación.

• En los procedimientos administrativos de apremio no se procederá a la ejecución de garantías que recaigan sobre inmuebles desde el día 18 de marzo de 2020 hasta el 30 de abril de 2020.

1. 2. Para procedimientos iniciados a partir del 18 de marzo de 2020 se ampliará el plazo hasta el día 20 de mayo de 2020 para:

• Plazos de pago de deudas tributarias por los referidos impuestos que se encuentren en periodo voluntario o ejecutivo de pago.
• Los vencimientos de plazos y fracciones de los acuerdos aplazamiento y fraccionamiento concedidos.
• Los plazos relacionados con el desarrollo de subastas y adjudicaciones de bienes.
• El plazo para atender los requerimientos, diligencias de embargo, solicitudes de información o actos de apertura de trámite de alegaciones o de audiencia, salvo que el otorgado por la norma general sea mayor, en cuyo caso este resultará de aplicación.

3. Excepción a la ampliación de plazos.

Si el obligado tributario, no obstante, la posibilidad de acogerse a la ampliación de los plazos antes referidos o sin hacer reserva expresa a ese derecho, atendiera al requerimiento o solicitud de información con trascendencia tributaria o presentase sus alegaciones, se considerará evacuado el trámite.

Todo ello sin perjuicio de las especialidades previstas en la normativa aduanera en materia de plazos para formular alegaciones y atender alegaciones.

 

NOTA: A mi entender, la ampliación de los plazos NO ES AUTOMÁTICA, SINO QUE ESTÁ SUPEDITADA A LA PETICIÓN POR PARTE DEL OBLIGADO TRIBUTARIO. En este sentido, en el artículo 14 del Real Decreto – ley 7/2020 se establece que “(…) a los efectos de los aplazamiento (…) se concederá el aplazamiento (…)”, lo que implica petición previa, y en el artículo 33.3 del Real Decreto – ley 8/2020 se establece expresamente que “si el obligado tributario, no obstante, la posibilidad de acogerse a la ampliación de los plazos de los apartados anteriores o sin hacer reserva a ese derecho (…).”, lo que ahonda en la idea de petición previa, o de acogerse al beneficio de ampliación del plazo.

 

Lo que sí será automática será la concesión de la ampliación del plazo una vez esta haya sido solicitada en tiempo y forma.

 

Por tanto, si no se solicita la ampliación del plazo, el trámite concreto de que se trate habrá precluido, con las consecuencias jurídicas que en cada caso correspondan.

4. Repercusión de la ampliación de plazos en la duración de los procedimientos tributarios.

Supuesta la petición de la ampliación del plazo, y, por tanto, concedida la repetida ampliación, el período comprendido entre el día 18 de marzo de 2020 y hasta el día 30 de abril de 2020 no computará a efectos de la duración máxima de los procedimientos de aplicación de los tributos, sancionadores y de revisión tramitados por la AEAT, si bien durante dicho periodo podrá impulsar, ordenar y realizar los trámites imprescindibles.

 

Ninguna referencia se hace en relación al periodo comprendido entre el 30 de abril de 2020 y el 20 de mayo de 2020, por lo que sí computaría ese periodo de tiempo, a día de hoy, a efectos de la duración máxima de dichos procedimientos.

 

Igualmente, supuesta la petición de la ampliación del plazo y, por tanto, concedida la ampliación, se establece también que, el mismo periodo, esto es, el comprendido entre el día 18 de marzo de 2020 y hasta el día 30 de abril de 2020, no computará a efectos de los plazos de prescripción, ni a efectos de los de caducidad.

Como en el caso anterior, ninguna referencia se hace en relación al periodo comprendido entre el 30 de abril de 2020 y el 20 de mayo de 2020, por lo que sí computaría ese periodo de tiempo, a día de hoy, a efectos del cómputo de plazos de prescripción y de caducidad duración máxima de dichos procedimientos.

5. Repercusión de la ampliación de plazos en cuanto a los recursos en el ámbito tributario.

Se dispone que, a los solos efectos del cómputo de los plazos de prescripción, en los recursos de reposición y en los procedimientos económico – administrativos se entenderán notificadas las resoluciones que les pongan fin cuando se acredite un intento de notificación de la resolución entre el día 18 de marzo de 2020 y el 30 de abril de 2020.

 

Entiendo que se trata de una medida para evitar que una eventual prescripción por falta de notificación perjudique los derechos de la Administración Tributaria.

 

Por lo que respecta al plazo de interposición de los recursos administrativos o reclamaciones económico – administrativas frente a actos tributarios, así como para recurrir en vía administrativa las resoluciones dictadas en los procedimientos económico – administrativos, dicho plazo no se iniciará hasta pasado el 30 de abril de 2020 ( el plazo iniciaría el 2 de mayo de 2020, pues el 1 de mayo es fiesta nacional), o hasta que, una vez transcurrido el anterior plazo, efectivamente se haya producido la notificación.

En el ámbito de los recursos y reclamaciones, la norma no establece que deba solicitarse la ampliación del plazo ni que deba realizarse actuación alguna por parte del obligado tributario, por lo que el inicio del cómputo de dichos plazos actuaría ope legis.

6. En relación al Catastro Inmobiliario.

Se dispone que los plazos para atender los requerimientos y solicitudes de información formulados por la Dirección General del Catastro que se encuentren plazo de contestación a 18 de marzo de 2020 se amplían hasta el 30 de abril de 2020.

 

Los actos de apertura de trámite de alegaciones o de audiencia que se comuniquen a partir del 18 de marzo de 2020 por la Dirección General del Catastro tendrán plazo para ser atendidos hasta el día 20 de mayo de 2020, salvo que el otorgado por la ley sea mayor, en cuyo caso este resultará de aplicación.

 

Si el obligado tributario, no obstante la posibilidad de acogerse a la ampliación de los plazos antes referidos o sin hacer reserva expresa a ese derecho, atendiera al requerimiento o solicitud de información con trascendencia tributaria o presentase sus alegaciones, se considerará evacuado el trámite.

 

Como en los casos de la anterior letra b.5), debe mediar petición del administrado para acogerse a la ampliación de los plazos señalados en los dos párrafos anteriores o bien debe formularse reserva expresa (y escrita) de dicho derecho. Si no se hace, el correspondiente plazo quedará precluido.

7. Sin perjuicio de lo anterior, a una de las contestaciones de las preguntas frecuentes que constan en la página de la AEAT puede leerse:

“¿Es necesario solicitar la ampliación de los plazos o se aplicarán por defecto?

La norma no exige la presentación de ninguna solicitud para que se aplique la ampliación de los plazos. La ampliación se aplicará por defecto, sin perjuicio de que el interesado pueda decidir voluntariamente no agotar los plazos.”.

 

Como ha quedado señalado, no se comparte esa interpretación de la AEAT, por lo que la recomendación sería la de presentar la correspondiente solicitud de aplazamiento.

1. 3. Certificados electrónicos de próxima caducidad.

A este respecto la AEAT tiene informado que, en relación con aquellos contribuyentes cuyo certificado electrónico esté caducado o próximo a caducar, la AEAT permite el uso de los certificados caducados en su sede/página web.

Se añade que, es posible que el navegador habitual no permita el uso del certificado caducado, en cuyo caso la AEAT recomienda su traslado a FireFox para seguir usándolo.

Barcelona, a 27 de marzo de 2020  

Lluís I. Clusellas

MALUQUER ADVOCATS, S. C. PROFESSIONAL